La cesión onerosa de los derechos de imagen. Enfoque especial en Deportistas y Artistas

 

INTRODUCCIÓN

El derecho a la propia imagen se reconoce como derecho fundamental en el artículo 18 de la Constitución Española y que ha sido desarrollado como derecho personal en la Ley Orgánica 1/1982, de 5 de mayo, sobre protección civil del derecho al honor, a la intimidad personal y familiar y a la propia imagen, y como derecho patrimonial ha sido desarrollado por Tribunal Supremo (STS de 25 de enero de 1999) en lo que se refiere a la obtención de beneficios económicos que devienen de los diferentes negocios que en torno a la difusión de imágenes se obtienen (publicidad y mercado etc.).

En este sentido, considera la Audiencia Nacional que la posibilidad de realización de negocios jurídicos sobre disposición de determinados aspectos de los derechos fundamentales, como el derecho de imagen, entendido como ejercicio de un derecho patrimonial de la propia imagen, no supone una excepción al régimen general de indisponibilidad e irrenunciabilidad de estos derechos, o permisión a la intromisión ilegítima, tratándose de la creación o ejecución de un derecho económico sobre la imagen o el aspecto patrimonial de la explotación de la imagen, que no supone renuncia al derecho fundamental, sino la comercialización de uno de sus aspectos, el material (SAN de 20 de enero de 2005).

  1. Conforme a la normativa ¿Qué preceptos rigen el tratamiento fiscal de los derechos de imagen?
  2. i) La calificación de los derechos de imagen como rendimientos de capital mobiliario, con carácter general. Aun así, según sea el negocio jurídico real podrán considerarse como:
  • Rendimientos del capital mobiliario o
  • Rendimientos de actividades económicas.
  • Rendimientos del Trabajo,

 

  1. ii) El establecimiento de un tipo especial de retención, con independencia de la calificación de la renta.[1]

iii) La institucionalización de la explotación de los derechos de imagen a través de sociedades, con el único límite de que las cantidades satisfechas por los empleadores (clubes) no excedan del 15% del total satisfecho tanto por este concepto como en virtud del contrato laboral del deportista, conocida como la regla del 85/15.

No obstante, no se limita en forma alguna la cesión de los derechos de imagen a entidades con las que el deportista no mantenga una relación laboral[2]. Y justamente en ese contexto donde surgen las estrategias trianguladas con sociedades intermediarias creadas en países considerados como paraísos fiscales en España[3]

  1. Cuando se consideran rendimientos del capital inmobiliario?

Según lo dispuesto en el artículo 25.4 de la Ley de IRPF califica como Rendimiento de capital mobiliario la cesión del derecho a la explotación de la imagen del contribuyente o consentimiento para su utilización, salvo que dicha cesión se configure como actividad económica. Los factores a valorar para realizar esta calificación son, el análisis sobre el sujeto pasivo en la cesión, es decir, analizar si entre cedente y cesionario existe una relación meramente económica o si se trata de un vinculo laboral.

Se entiende que estamos ante un rendimiento del capital mobiliario cuando el propio profesional se dedica a la explotación de su imagen, contratando con empresas a las que autoriza que utilicen su imagen, sin embargo, es importante aclarar que si bien la calificación como rendimientos del capital mobiliario es la general establecida por la Ley, debe tenerse en cuenta que esto no es más que una norma declarativa que no es óbice para que tales rendimientos puedan calificarse de otra manera en función de las circunstancias concurrentes del caso.

  1. Cuando se consideran rendimientos de actividades económicas?

En este supuesto la valoración de las rentas obtenidas por la cesión de los derechos de imagen se vincula más específicamente a que el artista o deportista actúe por cuenta propia y realice directamente la ordenación de los recursos tanto materiales como humanos para que se genere la renta (art 27 Ley de RPF). Se puede considerar una explotación directa de la imagen como sucede en los casos de eventos, torneos, espectáculos, conciertos, exposiciones etc., siempre que sea el propio artista a o deportista quien disponga de los recursos para que el evento se lleva a cabo, es decir, que sea a través de sus propios medios que se realice toda la gestión y organización, con la consiguiente ventaja de poder deducir los gastos derivados de dicha gestión y organización.

  1. Cuando se consideran rendimientos de trabajo?

Cuando la contraprestación obtenida por el deportista o artista se obtenga en el marco de una relación de laboral y la utilización de la imagen sea inherente e indisoluble de la relación de trabajo deberá calificarse como rendimientos del trabajo. El Tribunal Supremo manifiesta que son rendimientos derivados de la relación laboral las cantidades obtenidas por la cesión de los derechos de imagen al club, y que tributarán como rendimientos de trabajo personal y por otra parte, las derivadas de la cesión a terceras personas o entidades de los derechos de imagen del artista o deportista para su explotación sin cesión al club o entidad con la que contrata serán rendimientos del trabajo.

De este modo, si las rentas obtenidas por los derechos de imagen no están vinculados con la relación laboral, podrán ser objeto de cesión para su explotación por un tercero, que a su vez, podrán ser cedidos por este a la entidad empleadora, y por lo que resultaría aplicable el famoso régimen de imputación de rentas para artistas y deportistas, art. 92 de la Ley IRPF y es justamente este el motivo de la regulación de 1996.

  1. Como funciona la regla del 85/15?

La Ley 13/1996, nace en consideración a la práctica generalizada de algunos deportistas que cedían sus derechos de imagen a sociedades creadas con el solo objeto de tributar conforme al Impuesto de Sociedades, diferenciando estos ingresos de los que obtenían con carácter salarial.

Según la regla del 85/15, para que proceda la imputación de rentas en la Base Imponible del IRPF (escala general), estas deben proceder de pagos efectuados por la entidad con la que el titular de los derechos de imagen mantenga una relación laboral y siempre que la cuantía satisfecha por dicha adquisición supere el 15% de la suma de los rendimientos del trabajo obtenidos en el periodo impositivo por el artista o deportista, más la cantidad satisfecha por la adquisición de los derechos de imagen.

Importa señalar que desde el año 2015 la Hacienda Española ha cambiado el criterio que afecta a la regla 85/15, interpretando que si el porcentaje de derechos de imagen excedía el 15%, la totalidad de la retribución del futbolista se gravaba en el Impuesto de la Renta.

 

Para concluir debemos mencionar que la dimensión patrimonial del derecho a la imagen y además su doble sentido jurídico, esto es, en sentido positivo el derecho a reproducir, publicar la propia imagen y ceder a terceros tales derechos (objeto de diversos negocios jurídicos) y el sentido negativo del cual deviene el derecho a prohibir reproducción y publicación a terceros no autorizados de imágenes personales hace que surja la necesidad de una regulación jurídica precisa y que las interpretaciones jurisprudenciales se vayan ajustando a las diferentes dinámicas económicas que en torno a estos negocios puedan darse.

Por otro lado es trascendental para artista o deportista evitar las simulaciones fiscales que los pongan en una situación de riesgos sancionatorios y para ello deben ponerse en manos de expertos fiscales que diseñen e interpreten los negocios jurídicos, ya que la complejidad y alternativas son variadas y cada caso concreto deberá analizarse correctamente.

 

 

[1]http://www.agenciatributaria.es/static_files/AEAT/Contenidos_Comunes/La_Agencia_Tributaria/Informacion_institucional/Campanias/IRPF_permanente/Informacion_general/Cuestiones_destacadas/reten_ingresos_cuenta_IRPF.pdf

 

[2]https://estaticos.elperiodico.com/resources/pdf/0/1/1467801704910.pdf?_ga=2.143900725.160179418.1520347817-1461429946.1520347816 CASO: LIONEL MESSI

 

[3] https://www5.aeat.es/ES13/S/IAFRIAFRC11F?REFERENCIA=0112604 LISTADO DE LA AGENCIA TRIBUTARIA